VAT. OPODATKOWANIE UMÓW ZLECENIA I O DZIEŁO
Nie zapłacimy, jeśli odpowiedzialność ponosi zlecający
Osoby fizyczne nieprowadzące działalności
gospodarczej, wykonując pewne czynności na podstawie umów zlecenia i o
dzieło, mogą stać się podatnikami VAT. Aby uniknąć tego skutku, trzeba
odpowiednio skonstruować umowę, określając m.in. zakres
odpowiedzialności.
Obowiązująca od 1 maja 2004 r. ustawa o VAT
przewiduje, że podatnikami tego podatku są osoby prawne, jednostki
organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Błędem tej ustawy jest
jednak fakt samodzielnego zdefiniowania działalności gospodarczej, i to
w sposób istotnie szerszy, niż jest to przewidziane w ustawie o
swobodzie działalności gospodarczej. Efektem tej konstrukcji prawnej
jest to, że w przypadku wykonywania pewnych czynności osoba fizyczna
nieprowadząca działalności gospodarczej staje się jednocześnie
podatnikiem VAT. Taka sytuacja dotyczy m.in. osób fizycznych
uzyskujących dochody z tytułu działalności wykonywanej osobiście na
podstawie umów zlecenia lub o dzieło. Charakterystycznym elementem tych
umów jest to, że podatnicy mogą wykonywać umowy tylko na rzecz
podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a podmioty te jako
płatnicy są zobowiązane do odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy
i składki ZUS. Tym samym wykonujący takie umowy mogą być podatnikami
VAT, nie prowadząc działalności gospodarczej, chyba że zawierane przez
nich umowy będą odpowiadały warunkom wyłączenia z zakresu samodzielnie
wykonywanej działalności gospodarczej definiowanej w ustawie o VAT.
W przypadku
wykonywania umów zlecenia lub o dzieło osoba fizyczna nieprowadząca
działalności gospodarczej i uzyskująca przychody z działalności
wykonywanej osobiście nie będzie stawała się podatnikiem VAT, bez
względu na kwotę przychodu uzyskanego w ciągu roku.
W tym zakresie kluczowy staje się przepis art. 15
ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym za wykonywaną samodzielnie
działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, z tytułu których
przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-8 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności
osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi
więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie
czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania
tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie
tych czynności. Przepis ten został sformułowany bełkotliwie. Dokonując
jednak jego wykładni, można postawić określone wnioski definiujące
wyłączenie z VAT.
Decyduje treść umowy
Źródłem przychodów jest tzw. działalność wykonywana
osobiście, czyli m.in. usługi świadczone w wykonaniu umów zlecenia i o
dzieło na rzecz podmiotów gospodarczych. Pomiędzy stronami umowy
powstanie stosunek prawny, z którego będą wynikały określone elementy.
Stosunek ten powstaje również w przypadku, gdy strony nie zawarły umowy
w formie pisemnej, a świadczą usługi na podstawie umowy ustnej lub w
sposób dorozumiany.
Co więcej, ze stosunku prawnego wynikają warunki wykonania czynności,
czyli nic innego jak przedmiot umowy. Strony zawsze określają, co ma
zostać wykonane dla zrealizowania umowy.
Umowa reguluje też wynagrodzenie. Warto jednak
podkreślić, że ze stosunku prawnego powstałego między stronami ma
wynikać odpowiedzialność zleceniodawcy. Może tutaj powstać pytanie, o
jakiego rodzaju odpowiedzialność chodzi. Niektórzy komentatorzy
wskazywali, że ma to być odpowiedzialność zbliżona do odpowiedzialności
pracodawcy. Nie znajdowało to jednak jakiegokolwiek odzwierciedlenia w
przepisach. W zasadzie każda umowa ma charakter umowy wzajemnej, czyli
z każdej umowy wynika odpowiedzialność zlecającego, co najmniej w
zakresie zapłaty ceny.
Tym samym w przypadku wykonywania umów zlecenia czy
o dzieło osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej i
uzyskująca przychody z działalności wykonywanej osobiście nie będzie
stawała się podatnikiem VAT bez względu na kwotę przychodu uzyskanego w
ciągu roku, ponieważ każda umowa o dzieło spełnia warunki do opisanego
wyłączenia z VAT.
Opisywana regulacja została jednak zmodyfikowana od
1 czerwca br. Wprowadzona zmiana ma jednak charakter doprecyzowujący, w
niewielkim stopniu jednak ogranicza wskazane wyłączenie podmiotowe z
VAT.
Konieczny zakres odpowiedzialności
Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 15 ust. 3 pkt 3
ustawy o VAT, dla skorzystania z wyłączenia zlecający musi ponosić
odpowiedzialność za wykonane dzieło lub zlecenie względem osób
trzecich. Tym samym strony dla zachowania dotychczasowych skutków
prawnych muszą poszerzyć zawierane przez siebie umowy o wyraźne
wskazanie, że zlecający ponosi odpowiedzialność za usługę
zleceniobiorcy względem osób trzecich. W przypadku braku odpowiedniego
postanowienia odpowiedzialność ta, zwłaszcza w zakresie umów o dzieło,
nie będzie powstawać i co za tym idzie ? wyłączenie z VAT nie będzie
obowiązywać. W takim przypadku zleceniobiorca będzie zobowiązany do
rejestracji VAT i wpłacania należnego podatku nie później niż z chwilą
przekroczenia kwoty zwolnienia podmiotowego (43 800 zł w roku 2005).
UWAGA !!!! / podkreślenie b-c/
- Dodatkowo 1 czerwca br. został dodany art. 15 ust.
3a, zgodnie z którym nie uważa się za działalność gospodarczą w sensie
ustawy o VAT usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów
o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie
honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich
lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również
wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania
prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.
Trajan Szuladziński
Autor jest doradcą podatkowym